IL SISTEMA DELLA RISCOSSIONE DEI CREDITI MEDIANTE CONCESSIONARI

(Ermelinda Biesuz)

Indice: 1. Il sistema della riscossione esattoriale: le modifiche apportate dal “decreto taglia-deficit” e dalla Finanziaria 2005- 2. Il termine di notificazione della cartella previsto dalla Finanziaria 2005- 3.D.L. 203/05: riforma del sistema di riscossione tributaria e legittimità delle ganasce fiscali- 4. Il nuovo modello della cartella di pagamento- 5. La riscossione dei crediti previdenziali- 6. Termine per l’opposizione ex art. 24 D. lgs. 46/99: natura perentoria o ordinatoria?- La natura giuridica del ruolo

1. Il sistema della riscossione esattoriale: le modifiche apportate dal “decreto taglia-deficit” e dalla Finanziaria 2005

Il sistema di riscossione dei crediti ha visto susseguirsi nel corso degli anni diversi interventi legislativi.

Referente normativo fondamentale in materia è il D.P.R. n. 602/73 recante “Disposizioni sulla riscossione delle imposte sul reddito”.

La suddetta normativa prevede tre modalità di riscossione delle imposte sul reddito, costituite dalla ritenuta diretta, dai versamenti diretti del contribuente al concessionario ed alle sezioni di tesoreria provinciale dello Stato, dall’iscrizione nei ruoli.

Con il termine di ruolo si indica l’elenco dei debitori e delle somme da questi dovute, formato dall’ente impositore.

Tale ruolo è trasmesso al soggetto concessionario[1], cioè al soggetto preposto alla riscossione delle somme, il quale forma la cartella esattoriale relativa al singolo debitore.

La cartella di pagamento viene, quindi, notificata a quest’ultimo, che deve procedere al pagamento delle somme dovute[2].

Il sistema di riscossione coattiva dei crediti ha subito una prima radicale riforma con i D. lgs. n. 46/99, 112/99 e 193/01, i quali hanno inciso soprattutto sull’attività dei concessionari, mettendo loro a disposizione diversi strumenti d’azione.

In particolare, si è riconosciuto ai concessionari l’accesso telematico all’anagrafe tributaria; il potere di amministrare le vendite conseguenti all’espropriazione immobiliare, senza la necessità dell’intervento dell’autorità giudiziaria; il potere di iscrivere ipoteche e di adottare provvedimenti di fermo amministrativo a tutela del credito.

Il sistema di riscossione dei crediti è, quindi, caratterizzato dalla possibilità di attivare procedure cautelari ed esecutive nei confronti dei contribuenti, che non abbiano provveduto al pagamento della cartella nei termini previsti.

Ulteriori modifiche al sistema sono state apportate dal D. lgs. n. 282/04 (c.d. “decreto taglia-deficit”) e dalla L n. 311/04 (Finanziaria 2004), che hanno profondamente inciso su differenti profili, illustrati dall’INPS con circolare n. 64 del 06.05.05.

Innanzitutto, si è intervenuti sul termine di presentazione delle comunicazioni di discarico di inesigibilità di cui all’art. 19 D. lgs. n. 112/99.

Il suddetto articolo prevede che i concessionari, al fine di ottenere il discarico delle quote iscritte a ruolo, devono trasmettere all’ente impositore una richiesta di discarico, anche in via telematica, entro il termine di tre anni dalla data di consegna del ruolo, incorrendo, in difetto, nella perdita del diritto al discarico.

L’art. 1 del D. lgs. n. 282/04 ha:

- abrogato la previsione che fissava il termine della presentazione delle comunicazioni di inesigibilità , per i ruoli resi esecutivi prima del 30 settembre 1999, al 1 ottobre 2004;

- fissato il termine per la presentazione della comunicazione di inesigibilità con riferimento ad i ruoli consegnati fino al 31 dicembre 2002, al 30 settembre 2005, procedendo a sanatoria della situazione pregressa;

- stabilito che il termine di tre anni entro il quali gli uffici devono esaminare le domande di discarico delle quote inesigibili, decorre, per i ruoli consegnati al concessionario fino al 31 dicembre 2002, dal 1 ottobre 2005.

Non sono stati, invece, modificati i termini di tre anni per la presentazione delle comunicazioni di inesigibilità e per l’esame delle quote per i ruoli consegnati ai concessionari dal gennaio 2003.

Ulteriori modifiche ai decreti legislativi del 1999 e del 2001 sono state introdotte con la Finanziaria 2005.

In particolare, la L. n. 311/04 ha prorogato al 31 dicembre 2006 (poi ridotto al 30 settembre 2006 con il D. L. n. 203/05) la durata delle concessioni del servizio nazionale della riscossione e degli incarichi di commissario governativo, la cui scadenza era fissata al 31 dicembre 2004.

Essa ha, inoltre, ampliato il contenuto dell’art. 49 D.P.R. n. 602/73, prevedendo che il concessionario, per la riscossione delle somme non pagate, possa ricorrere all’espropriazione forzata mediante ruolo, che costituisce titolo esecutivo, nonché alla promozione di azioni cautelari e conservative e di ogni altra azione prevista dalle norme ordinarie a tutela del creditore.

Ancora, la legge ha riconosciuto agli Enti impositori il potere di segnalare ai concessionari, nel termine previsto per l’esame della domanda di discarico delle quote inesigibili, la possibilità di attivare, oltre alle azioni cautelari ed esecutive, le azioni conservative ed ogni altra azione a tutela del diritto di credito vantato.

Il legislatore, in questo modo, ha da un lato attribuito al concessionario la possibilità di scegliere lo strumento considerato più efficace ad assicurare l’adprehensio della somma, dall’altro riconosciuto all’ente impositore un potere di verifica dell’attività del concessionario.

Ancora, è stato aggiunto al D.P.R. n. 602/73 l’art. 75 bis, ai sensi del quale, prima di procedere al pignoramento presso ai terzi, ai sensi degli artt. 543 ss. c.p.c., il concessionario può chiedere in via stragiudiziale e preventiva ai soggetti terzi, debitori del soggetto che è stato iscritto a ruolo o che è coobbligato, di indicare per iscritto le cose e le somme da loro dovute al creditore.

Prima di tale norma i concessionari richiedevano ai terzi le suddette dichiarazioni secondo una prassi, avvalorata dall’Agenza delle Entrate con la risoluzione 17/E del 21 gennaio 2002 (emanata sulla base di quanto previsto dalla Normale 77 del 1925 mai abrogata), che è stata poi sospesa, in attesa di un intervento legislativo sul punto, con un messaggio de 24 maggio 2004, in seguito all’intervento dell’Autorità Garante per la protezione dei dati personali

Con circolare n. 83 del 1 luglio 2005, l’INPS ha reso noti i chiarimenti necessari per la dichiarazione stragiudiziale del terzo.

La Finanziaria 2005 ha, inoltre, introdotto una sanatoria delle irregolarità, riconoscendo agli enti concessionari la possibilità di sanare le irregolarità relative al rapporto concessorio commesse fino al 20 novembre 2004, mediante il versamento di un importo pari a 3 € per ogni abitante residente nel territorio ad essi affidato in concessione alla data del 1 gennaio 2004[3].

La previsione di un pagamento in sanatoria assume particolare rilevanza con riferimento alla perdita del diritto al discarico delle quote inesigibili previsto dall’art. 19 D. lgs. n. 112/99.

Ciò in quanto, attraverso il pagamento il concessionario sana ogni irregolarità e potrebbe quindi riprendere le procedure esecutive connesse con la riscossione del credito, alle quali potrebbe seguire una nuova richiesta di discarico delle quote inesigibili.

La Finanziaria ha rinviato, peraltro, ad un successivo decreto ministeriale per la determinazione delle modalità di applicazione della sanatoria.

2. Il termine di notificazione della cartella previsto dalla Finanziaria 2005

Particolare rilevanza assumono le modifiche apportate, a fini diversi, al termine di notificazione della cartella di pagamento.

Modificando l’art. 25 D.P.R. n. 602/73, la Finanziaria 2005 ha previsto, per i ruoli emessi dopo il 1 luglio 2005, che il concessionario proceda alla notifica della cartella, a pena di decadenza, entro i dodici mesi successivi alla consegna dei ruoli (termine dimezzato per i ruoli straordinari).

Al contempo, essa ha modificato l’art. 19 del D.lgs. n. 112/99, richiedendo, al fine del discarico delle quote di inesigibilità, che la notifica della cartella avvenga nei termini di cui sopra.

Si è quindi introdotto un termine perentorio per la notifica della cartella, posto a pena di decadenza.

Introducendo tale previsione, il legislatore si è allineato con la più rilevante giurisprudenza di legittimità e con le censure mosse dalla Consulta, riconoscendo che una volta decorso il periodo di tempo per la notifica della cartella essa perde la sua validità ed efficacia.

Ciò in quanto in mancanza di una termine, stabilito a “pena di decadenza”, di notifica della cartella entro una data certa, il concessionario avrebbe potuto procedere alla notificazione della cartella entro il termine di prescrizione decennale, lasciando esposto il debitore per un arco di tempo eccessivamente lungo all’azione esecutiva del concessionario.

Intervenendo sul punto, la Finanziaria ha previsto una disciplina differenziata in base ai distinti tipo di ruolo ed ai diversi periodi di tempo.

Il termine per la notificazione della cartella ai fini del discarico è stato così fissato:

- entro il 31 dicembre 2002 per i ruoli consegnati al concessionario fino al 31 luglio 2002;

- entro il quinto mese successivo alla consegna del ruolo per i ruoli consegnati dal 1 agosto 2002 al 31 giugno 2005;

- entro il dodicesimo mese successivo alla consegna del ruolo (termine che si applica alla notifica della cartella a pena di decadenza a prescindere dalla presentazione delle quote iscritte a ruolo ed inesigibili) per i ruoli consegnati al concessionario dal 1 luglio 2005;

- entro il sesto mese dalla consegna del ruolo (termine anch’esso applicato alla notifica della cartella a pena di decadenza a prescindere dalla presentazione delle quote iscritte a ruolo ed inesigibili) per i ruoli consegnati al concessionario) per i ruoli straordinari resi esecutivi dal 1 luglio 2005;

- entro il secondo mese successivo a quello di consegna del ruolo per i ruoli c.d. spontanei di cui all’art. 32 comma 1) lett. b D. lgs. n. 46/99.

Sul punto è peraltro intervenuta la L. n. 156/05, che ha convertito il D.L. n. 106/05 recante disposizioni urgenti in materia di entrate.

Tale legge è stata emanata a brevissima distanza dalla sentenza n. 280/05, con cui la Corte Costituzionale ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 25 D.P.R. n. 602/73, come modificato dal D.lgs. n. 193/2001, nella parte in cui non prevedeva un termine, fissato a pena di decadenza , entro il quale il concessionario dovesse notificare al contribuente la cartella di pagamento delle imposte liquidate ai sensi dell’art. 36 bis D.P.R. 600/73.

Infatti, con l’emanazione del suddetto decreto legislativo e fino alla L. n. 311/04 l’art. 25 disponeva che : “Il concessionario notifica la cartella di pagamento al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato nei confronti dei quale procede”.

La mancata previsione di un termine è stato oggetto di diversi interventi da parte della giurisprudenza, che ha più volte sollecitato un intervento della Consulta, la quale ha infine dichiarato la parziale illegittimità costituzionale dell’articolo, per violazione dell’art. 24 Cost., poiché la mancanza di un termine esporrebbe il cittadino alla richiesta tributaria per un tempo eccessivamente lungo.

Nel sancire l’illegittimità dell’articolo la Corte, realizzando un’addizione di principio (c.d. sentenze manipolative additive di principio) ha introdotto un termine non presente nel testo della norma, invitando il legislatore ad intervenire con la previsione di un termine ragionevole[4].

Convertendo il D.L. n. 106/05 in L. n.156/05, il legislatore ha introdotto nuovi termini, prevedendo, a tutela dell’interesse del debitore e dell’interesse pubblico alla riscossione, che la notifica della cartella di pagamento debba essere effettuata a pena di decadenza:

- per le dichiarazioni presentate a decorrere dal 1 gennaio 2004 entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione;

- per le dichiarazioni presentate negli anni 2002, 2003 entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione;

- per le dichiarazione presentate fino al 31 dicembre 2001 entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione.

La L. n. 156/05 ha quindi modificato l’art. 25 del D.P.R. n. 602/73, il quale attualmente prevede che la notificazione della cartella di pagamento debba avvenire entro l’ultimo giorno del quarto mese successivo a quello della consegna del ruolo al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato, nei confronti dei quali procede a pena di decadenza entro termini diversi.

In particolare, il legislatore ha previsto un sistema tripartito dei termini di notificazione della cartella, che distingue a seconda del tipo di attività posta in essere dalla P.A.

E’ stato, infatti, stabilito che il concessionario proceda nei confronti del debitore e dei coobbligati entro il 31 dicembre:

- del terzo anno successivo alla presentazione della dichiarazione per i controlli di cui all’art. 36 bis D.P.R. 603/72;

- del quarto anno successivo alla presentazione della dichiarazione per i controlli di cui all’art. 36 ter D.P.R. 600/73;

- del secondo anno successivo a quello in cui l’accertamento è divenuto definitivo, per le somme dovute in base agli accertamenti dell’ufficio.

L’intervento legislativo ha, peraltro, condotto ad una querelle circa la gestione della riscossione nel periodo transitorio ed, in particolare, circa l’applicazione ai rapporti pendenti.

A riguardo, è intervenuta infine la Corte di Cassazione con le sentenze n. 26104 e 26105 del 30 novembre 2005, in cui ha preso posizione sul punto, affermando che: “La natura additiva di principio dell’intervento della Consulta e la sua necessaria integrazione, a mezzo di legge, con la fissazione di specifici termini di notifica della cartella esattoriale comportano l’applicazione di quegli stessi termini ai rapporti tuttora pendenti, come se l’azione amministrativa tributaria fosse stata regolata dagli stessi ab initio”.

L’attuale versione dell’art 25 prevede, inoltre, che la cartella sia redatta in conformità al modello approvato dal Ministero delle Finanze e contenga l’intimazione ad adempiere l’obbligo risultante dal ruolo nel termine di 60 giorni dal giorno della notificazione e l’indicazione della data in cui il ruolo è stato reso esecutivo.

3. D.L. 203/05: riforma della riscossione tributaria e legittimità delle ganasce fiscali

Il sistema della riscossione tributaria è stato, da ultimo, riformato, con il D.L. n. 203/05, collegato alla Finanziaria 2006, convertito in L. n. 248/05, con cui sono state introdotte nuove norme per contrastare l’evasione fiscale, nonché in materia di conti pubblici e di riscossione dei tributi.

Con riferimento a quest’ultimo ambito, la legge prevede la cessazione, a far data dal 1 ottobre 2006, dell’attuale sistema di affidamento in concessione del Servizio della riscossione, le quali saranno attribuite all’Agenzia dell’Entrate.

Tale ente eserciterà l’attività di riscossione tramite una società, la Riscossione S.p.A., interamente partecipata dall’Agenzia e dall’INPS, in collaborazione con la Guardia di Finanza.

E’ prevista inoltre una relazione annuale del Governo al Parlamento sull’attività di riscossione.

Rilevante è la previsione in virtù della quale tale società, diversamente dagli attuali concessionari non avrà l’obbligo di prestare cauzione.

Il D.L. 203/05 è inoltre intervenuto sulla querelle relativa alla legittimità del fermo amministrativo dei beni mobili registrati da parte dei concessionari (c.d. “ganasce fiscali”) in mancanza dell’emanazione delle norme regolamentari di attuazione richieste dall’art. 86, comma 4, D.P.R. 602/73, che si era conclusa con l’emanazione della risoluzione del 22 luglio 2004, n. 2/E con cui l’Agenzia delle Entrate aveva invitato i concessionari ad astenersi dall’imposizione dei fermi amministrativi.

Il decreto collegato alla Finanziaria ha, infatti, fornito all’art. 3, comma 41, un’interpretazione autentica dell’art. 86, comma 4, D.P.R. 602/73, prevedendo che fino all’emanazione delle norme regolamentari previste dal suddetto articolo, i concessionari della riscossione possono procedere al fermo amministrativo del bene mobile registrato, applicando per l’iscrizione e la cancellazione del fermo quanto previsto a riguardo dal D. m. 503/98.

4. Il nuovo modello della cartella di pagamento

Con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate del 31 ottobre 2005, pubblicato sulla G.U. n. 265 del 14 novembre 2005, è stato adottato un nuovo modello di cartella di pagamento, che i concessionari devono utilizzare dal 1 gennaio 2006.

Diverse le modifiche apportate alla struttura della cartella esattoriale.

Innanzitutto è prevista l’eliminazione del termine contribuente, dovendosi identificare il soggetto destinatario come “debitore”.

Tale modifica è stata apportata al fine di individuare correttamente il soggetto destinatario, poiché ruolo e cartella di pagamento sono utilizzate non solo per riscuotere entrate tributarie, ma anche quelle extratributarie, quali i contributi previdenziali.

Il nuovo modello dispone, inoltre, un’integrazione del contenuto del frontespizio riepilogativo della cartella, al fine di informare in modo esauriente il debitore sulle conseguenze riconnesse al mancato pagamento di quanto dovuto.

In particolare, scopo del nuovo modello è rendere edotto il soggetto iscritto a ruolo del potere del concessionario, in caso di inadempimento, di acquisire tutte le informazioni atte ad assicurare una completa conoscenza della situazione patrimoniale e reddituale del soggetto.

Rimane, peraltro, fermo per le entrate tributarie, quanto statuito dall’art. 7 della L. n. 212/00 (Statuto del contribuente), che impone l’obbligo di motivazione degli atti, nonché quello di allegazione dell’atto cui fa riferimento la motivazione, ovvero la sua espressa trascrizione.

E’ stato, inoltre, previsto che nel ruolo debbano essere indicati il codice fiscale del debitore, la data in cui il ruolo è divenuto esecutivo e, laddove vi sia stato un precedente atto di accertamento, il riferimento allo stesso.

Non è possibile procedere all’iscrizione a ruolo nel caso in cui non siano indicati gli estremi di riferimento da cui trae origine il titolo per procedere all’iscrizione.

In mancanza, deve essere indicata la motivazione della pretesa tributaria.

5. La riscossione dei crediti previdenziali

La riscossione dei crediti previdenziali è stato oggetto nel corso degli anni di una serie di interventi normativi, che vi hanno apportato profonde modifiche.

Essa trova il suo referente normativo fondamentale nelle L. n. 448/98 e nel D. lgs. 46/99, i quali hanno riformato la materia.

Tale sistema, così come modificato, si fonda su due caratteristiche fondamentali, costituite dalla scissione fra la titolarità del credito, che spetta all’ente impositore, e la titolarità dell’azione esecutiva spettante al concessionario della riscossione, e dalla cessione e cartolarizzazione dei crediti INPS prevista dall’art. 13 L. n. 448/98.

Nell’ambito della riscossione dei crediti previdenziali operano quindi tre soggetti: l’ente impositore, il concessionario e la società di cartolarizzazione.[5]

Le norme fondamentali a riguardo, sono rappresentate dagli artt. 24-27, i quali disciplinano la riscossione dei crediti, contributi e premi da parte di Enti pubblici previdenziali, non versati dal debitore nei termini previsti dalla legge o che risultano dovuti in seguito ad accertamento svolto dagli uffici ispettivi.

In particolare, l’art. 24 prevede che tali crediti siano iscritti a ruolo, riconoscendo, tuttavia, agli enti la facoltà di inviare al debitore, prima di detta iscrizione, un avviso bonario di pagamento, cui potrà seguire nel termine di 30 giorni dalla ricezione dell’avviso il pagamento di quanto dovuto o una richiesta di rateazione.

In caso contrario, l’ente procede all’iscrizione a ruolo, notificando al debitore una cartella di pagamento, contro la quale si può proporre opposizione dinnanzi al giudice del lavoro nel termine di 40 giorni con ricorso da notificare all’Ente previdenziale.

Dal riferimento alla disciplina normativa emergono le peculiarità del procedimento di riscossione dei crediti previdenziali svolto attraverso l’uso del ruolo esattoriale, in cui il titolo, esecutivo e stragiudiziale, che legittima l’attivazione di una procedura esecutiva, si forma in modo unilaterale.

In tale senso, la procedura, che sembra richiamare il procedimento di riscossione dei tributi previsto dal DPR 602/1973, ha indotto dottrina e giurisprudenza ad interrogarsi da un lato circa il carattere perentorio o ordinatorio del termine per l’opposizione al ruolo, dall’altro circa la natura giuridica del ruolo esattoriale.

6. Termine per l’opposizione ex art. 24 D. lgs. 46/99: natura perentoria o ordinatoria?

Per quel concerne la prima quaestio, essa trova una giustificazione a livello normativo nel fatto che la norma nulla dice sulla perentorietà del termine, diversamente dalla normativa previgente.

Secondo un primo orientamento, il silenzio della legge non può che condurre ad affermare che tale termine sia ordinatorio, per ragioni di carattere letterale ed ermeneutico.

Tale orientamento richiama, innanzitutto, l’art. 152 c.p.c., ai sensi del quale “i termini stabiliti dalla legge sono ordinatori, tranne che la legge stessa li dichiari espressamente perentori”, ed il famoso criterio emeneutico secondo cui “ubi lex voluit dixit, ubi noluit non dixit”

Esso sottolinea, inoltre, che il ruolo avrebbe natura di mero titolo esecutivo, cosicché l’eventuale decorso del termine per impugnare dovrebbe determinare la semplice decadenza dall’azione esecutiva, senza precludere in alcun modo la possibilità di contestare successivamente la sussistenza del credito.[6]

In particolare, parte della giurisprudenza, affiancata da rilevante dottrina, ha sostenuto che l’origine ed il contenuto del ruolo e della cartella esclude che essi possano acquistare, una volta decorso il termine per l’impugnazione, il carattere della definitività propria del giudicato.

Si è, infatti, osservato che il ruolo è formato dall’Ente previdenziale e la cartella viene invece estratta dal ruolo, con riferimento ad ogni soggetto contribuente, dal concessionario della riscossione.

Tali atti, quindi, si porrebbero quindi come atti di riscossione e non di accertamento della pretesa creditoria, con l’ovvia conseguenza che l’inutile decorso del termine di impugnazione non potrebbe comportare la decadenza della domanda volta a contestare la fondatezza della pretesa contributiva fatta valere dall’Ente previdenziale.

L’orientamento favorevole alla natura ordinatoria del ruolo propone, infine, un’argomentazione di carattere sistematico, evidenziando la diversità del sistema di riscossione dei crediti contributivi introdotto dal legislatore delegato del 1999, rispetto ai precedenti strumenti, adoperati dagli Enti previdenziali e caratterizzati dalla loro attitudine a costituire titoli esecutivi, cui è possibile opporsi entro un termie perentorio.

Secondo un diverso orientamento, prevalente nella giurisprudenza[7], ma diffuso anche in dottrina[8], il termine di 40 giorni previsti dall’art. 24, comma 5 del D.lgs. 46/99 per l’opposizione al ruolo avrebbe, invece, carattere perentorio e, dunque, sarebbe posto a pena di decadenza.

Diversi le argomentazioni poste a sostegno, di carattere storico-normativo, teleologico e sistematico.

Con riferimento all’art. 152 c.p.c. tale indirizzo richiama la giurisprudenza della Corte di Cassazione, la quale ha riconosciuto più volte che l’interprete può, in una prospettiva teleologica fondata sulla ratio del termine, guardare “allo scopo che il termine persegue ed alla funzione che lo stesso adempie”[9], al fine di stabilirne la natura perentoria o meno.[10]

La stessa Corte Costituzionale ha affermato, richiamando l’insegnamento delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione[11], che “il carattere perentorio di un termine non deve necessariamente risultare esplicitamente dalla norma, potendosi desumere, dalla funzione, ricavabile con chiarezza dal testo della legge, che il termine è chiamato a svolgere”[12]

Tale orientamento ha inoltre sottolineato l’identità di ratio fra l’iscrizione a ruolo prevista dall’art. 24 D. lgs. 46/99 e gli istituti previgenti, utilizzati per la riscossione dei contributi previdenziali, che consentirebbe un’interpretazione analogica del termine con i termini previsti da tali istituti, qualificati, in modo espresso o indiretto, perentori[13].

Così, l’art. 2, comma 4, del D. L. n. 338/89 (convertito in L. n. 389/89) abrogato dall’art. 37 D. lgs. n. 46/99, stabiliva espressamente che il termine per proporre opposizione avverso l’ingiunzione ed i ruoli esattoriali in materia contributiva avesse carattere perentorio.

Parimenti, l’art. 23, comma 1, L. n. 689/81 prevede l’inammissibilità del ricorso proposto oltre il termine stabilito[14], mentre l’art. 641 c.p.c. prevede il termine di 40 giorni per l’opposizione al decreto ingiuntivo.

Secondo quanto affermato dall’orientamento favorevole alla perentorietà del termine di cui al’art. 24 D.lgs. n. 46/99, la voluntas legis del legislatore della riforma della riscossione del 1999 è stata quella di disciplinare l’intera materia della riscossione e di introdurre un ricorso generalizzato alla riscossione coattiva mediante ruolo, non anche quella di allontanarsi dalla ratio e dalla funzione del sistema vigente prima della riforma.

In tal senso, la mancata previsione del carattere perentorio del termine non deporrebbe a favore della sua natura ordinatoria, dovendosi al contrario riferirsi alle precedenti norme, il cui richiamo consentirebbe di individuare lo scopo e la funzione del termine di cui all’art. 24, portando ad affermare il suo carattere perentorio.

L’identità di ratio fra la disciplina della riforma e le norme precedenti consentirebbe, secondo questa ricostruzione, l’estensione in via analogica della previsione della perentorietà del termine, attraverso un processo di eterointegrazione della norma.

Ad eguale soluzione perviene tale indirizzo sulla base di considerazioni di carattere teleologico- sistematico, secondo le quali la perentorietà del termine avrebbe la funzione di soddisfare esigenze di certezza delle situazioni giuridiche ed a dare carattere di definitività alle pretese contributive fatte valere dall’Ente previdenziale con l’iscrizione a ruolo, delimitando temporalmente il potere di contestare il merito delle pretese, altrimenti esercitatile nel termine ordinario di prescrizione o sine die, con grave pregiudizio per i rapporti esistenti fra Ente e debitore.

Da questa ricostruzione deriverebbe l’incontestabilità dell’effettiva esistenza della debenza da parte del debitore, cui corrisponderebbe sul piano processualistico l’inammissibilità del ricorso tardivo e di eventuali azioni di ripetizione di indebito ex. art. 2033 c.c.

A riguardo, alcuni autori richiamano, a sostegno, l’eguale ratio del sistema di riscossione mediante ruolo nel settore previdenziale e tributario, che si tradurrebbe nell’impossibilità, in entrambi i settori, di contestare il rapporto obbligatorio, il quale acquisirebbe carattere di definitività ed incrontovertibilità[15].

Così, in materia di contenzioso tributario, con riferimento all’art. 19 L. n. 546/92, la giurisprudenza ha affermato che “l’omessa impugnazione di un avviso di liquidazione rende l’atto inoppugnabile ed il pagamento della somma liquidata non è idoneo a riaprire, attraverso l’istituto del rimborso, un termine scaduto, al fine di contestare un rapporto tributario ormai esaurito.”[16]

7. La natura giuridica del ruolo

La querelle relativa alla perentorietà del termine per l’impugnazione del ruolo è strettamente connessa con quella concernente la sua natura.

A riguardo, parte della dottrina[17] afferma che l’individuazione della natura giuridica del ruolo costituisce presupposto indefettibile per stabilire la natura perentoria del termine.

Tale dottrina ha distinto a secondo che il ruolo sia considerato quale titolo esecutivo o semplice atto della riscossione coattiva, ovvero che sia qualificato come atto complesso, avente anche funzione di accertamento.

Nel primo caso la previsione di un termine perentorio per la proposizione dell’impugnazione impedirebbe semplicemente l’azione esecutiva, non incidendo sulla possibilità di contestare nel merito la pretesa, laddove, al contrario, nel secondo caso l’impugnazione tardiva, determinando l’inammissibilità della domanda volta a contestare la pretesa creditoria, comporterebbe l’incontrovertibilità della pretesa di merito e renderebbe il titolo definitivo.

L’orientamento favorevole alla natura di mero titolo esecutivo del ruolo ha posto in evidenza come la sua funzione di accertamento non sia espressamente sancita da alcuna disposizione di legge, né possa essere desunta dalla qualificazione del ruolo come titolo esecutivo, di per sé insufficiente per ricollegare al ruolo una funzione accertativa che la legge non gli riconosce espressamente.

Condividendo tale dottrina, la giurisprudenza di merito minoritaria ha negato che l’iscrizione a ruolo dei crediti previdenziali possa determinare la formazione di un titolo esecutivo “immodificabile ed incontrovertibile senza alcuna verifica giudiziale e sulla base della sola autodichiarazione dell’ente previdenziale”[18].

Tale dottrina attribuisce al ruolo la natura di titolo esecutivo stragiudiziale, affermando che esso non incide in alcun modo sul merito della pretesa contributiva.[19]

Il decorso del termine di cui all’art. 24 D. lgs. 46/99 non impedirebbe al debitore di contestare l’effettiva debenza mediante l’opposizione all’esecuzione ex art. 615 c.p.c. o l’azione di ripetizione dell’indebito.

E’ stato peraltro osservato che tale conclusione è facilmente ricavabile dagli stessi principi informatori della materia previdenziale.

Si è, infatti, affermato che, laddove si ammettesse l’incontestabilità della pretesa creditoria a seguito del decorso del termine per l’impugnazione, nel caso di debiti prescritti riscossi dall’Ente previdenziale, l’inammissibilità dell’azione di ripetizione d’indebito comporterebbe la violazione del divieto di versamento dei contributi previdenziali prescritti sancito dall’art. 3, comma 8 della L. n. 335/95.[20]

In favore nella natura di mero atto di riscossione del ruolo deporrebbe, infine, il particolare atteggiarsi della posizione creditoria, sussistendo una scissione tra la titolarità del credito contributivo, spettante all’Ente previdenziale, e la titolarità dell’azione esecutiva, spettante al concessionario della riscossione.[21]

I fautori della natura complessa del ruolo hanno evidenziato, in particolare, che in materia contributiva l’iscrizione a ruolo rappresenta l’unico atto costitutivo della pretesa, non preceduto dalla preventiva imposizione, cosicché esso si pone come “vero e proprio atto accertativo dell’imposizione attinente alla fondatezza di merito della pretesa”[22].

La suddetta ricostruzione è, peraltro, condivisa dalla giurisprudenza maggioritaria, che riconosce al ruolo una natura complessa, qualificandolo al contempo come titolo esecutivo e atto della riscossione, e come atto avente funzioni di accertamento della pretesa, idoneo come tale a divenire incontrovertibile in caso di mancata o intempestiva opposizione.

Ciò, come già anticipato, trova un addentellato normativo nelle peculiarità del procedimento di riscossione crediti in materia contributiva, rispetto alla materia tributaria.

Ed invero, mentre in quest’ultima il ruolo è preceduto da atti, presupposti ed autonomamente impugnabili, relativi all’esistenza della pretesa, e può essere quindi impugnato solo per vizi propri (non anche per motivi concernenti l’esistenza o meno della pretesa), in materia contributiva il ruolo non è preceduto da atti presupposti, cosicché esso assume al contempo la natura di titolo esecutivo ed atto di accertamento.

[1] Il termine concessionario ha sostituito ex art. 35 D. lgs. n. 46/99 il termine di “esattore” previsto dall’art. 10 DPR n. 602/73

[2] Con D. lgs. n. 300/99 è stata istituita l’Agenzia delle Entrate, sottoposta al controllo del Ministero dell’Economia e delle Finanze ed alla vigilanza della Corte dei Conti, cui fanno capo i concessionari del servizio di riscossione.

[3] L’importo dovuto deve essere corrisposto in tre rate da versare rispettivamente entro il 30 giugno 2005 ( 40% del totale), il 30 giugno 2006 e tre il 21 ed il 31 dicembre 2006 (ciascuna pari al 30% del totale).

[4] Corte Cost. n. 280/2005, in D&G, 2005, f. 33, 19 con nota di IANNACCONE.

[5] Cfr. PERINA, Cessione, cartolarizzazione e riscossione a mezzo ruolo dei crediti contributivi, in Lav. Giur. 2003, 7, 627.

[6] Cfr. App. Bologna 15 maggio 2003, Lav. Giur., 2004, 5,480 con commento di P. NODARI; in dottrina C.A. NICOLINI, Problemi del contenzioso in tema di recupero contributivo mediante ruoli, in Riv. dir. sic. soc., 2003, 139.

[7] Cfr. ex multis, App. Venezia 1 marzo 2005, in Lav. Giur. 2005, 8, 763 con commento di G. FERRAU’; Trib. Parma 19 novembre 2004, in Lav. Giur., 2005, 6, 563, con commento di G. FERRAU’; App. Torino 4 novembre 2004 in www.giurisprudenza.piemonte.it; Trib. Milano 7 marzo 2003, in Lav. Giur. 2003, 9, 889; Trib, Parma 24 gennaio 2003 in Lav. Giur. 2003, 6, 556, con commento di G. FERRAU’.

[8] P. CAPURSO, Iscrizione a ruolo dei crediti contributivi, in Lav. Giur., 2001,2,123.

[9] Così Cass. Civ.,sez.trib., 9 gennaio 2004,n. 138, in Giust. civ. Mass., 2004, f. 1.

[10] Cfr. in materia di procedimenti tributari, Cass. Civ. sez trib, 30 gennaio 2004, n. 1771, in Riv. dir. trib., 2004, II, 280 con nota di SCALINCI, secondo la quale: “In tema di contenzioso tributaro, il termine previsto dall’art. 32 d. lg. 31 dicembre 1992, n. 546 per il deposito di documenti…(…)…deve ritenersi perentorio, pur non essendo dichiarato tale dalla legge, in quanto diretto a tutelare il diritto di difesa della controparte ed a realizzare il necessario contraddittorio tra le parti e tra queste ed il giudice”

[11] Cfr. SS.UU. 3 febbraio 1994, n. 1111

[12] Corte Cost. 1 aprile 2003, n. 107, con cui la Corte ha dichiarato la manifesta inammissibilità della questione di illegittimità costituzionale dell’art. 17 D.P.R. 602/73, nel testo previdente alla modifica apportata dall’art. 6 D. lgs. 46/99

[13] Tali istituti sono: il decreto ingiuntivo di cui all’art. 633 c.p.c., dall’ordinanza- ingiunzione di cui all’art. 22 L. n. 689/81, dall’ingiunzione fiscale ex art. 3 R.D. n. 639/1910 ed, infine, dall’opposizione ai ruoli esattoriali prevista dall’art. 2,comma 6, D.L. n. 338/1989

[14]Più discussa, la natura dal termine di trenta giorni per proporre opposizione avverso l’ingiunzione fiscale previsto dall’art. 3 R.D. 639/1910, non qualificato espressamente perentorio dall’articolo, la cui natura ordinatoria è stata più volte affermata dalla Corte di Cassazione (Cass. Civ. 18 settembre 2003, n. 13751; Cass. Civ. 28 febbraio 1996, n. 1571). Cfr, Contra Cass. Civ., sez. III, 4 marzo 2004, 4394; Cass. Civ, sez. trib., 18 luglio 2002, n. 10496, con cui la Corte di Cassazione ha sancito l’inammissibilità dell’opposizione all’ingiunzione fiscale proposta tardivamente.

[15] Cfr. Trib. Parma, 24 gennaio 2003, cit.

[16] Cass. Civ., sez. trib. 16 luglio 2004, n. 13211 in Giust. civ. Mass. 2004, f. 7-8, che conferma Cass. Civ. sez. trib. 14 febbraio 2003 n. 2249 in .Giust. civ Mass. 2003, 332

[17] Cfr. P. NODARI, commento ad App. Bologna.

[18] Cfr. App. Bologna, 15 marzo 2003, cit.

[19] Cfr. C. a. NICOLINI, Problemi del contenzioso in tema di recupero contributivo mediante ruoli, in Riv. dir.sic.soc., 2002, 451 ss.

[20] Cfr. MONTUSCHI, Sulla prescrizione dei contributi previdenziali (un profilo singolare della riforma pensionistica) in Arg. dir. lav., 1996, 3, 35.

[21] Così L. RATTI, commento a Trib. Modena, 14 aprile 2005 in Lav. Giur., 2005, 9, 864.

[22] G. FERRAU’, commento a APp. Venezia, 1 marzo 2005, in Lav. Giur., 2005, 8, 766.