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lunedì 5 ottobre 2009
Trasferimento del lavoratore: somme corrisposte dal datore sono reddito tassabile
La sentenza 5962/2009 della Corte di cassazione costituisce principio ormai ampiamente consolidato nella giurisprudenza di legittimità - dal quale il Collegio non ravvisa ragioni per discostarsi - quello secondo il quale le somme corrisposte dal datore di lavoro al proprio dipendente in occasione del trasferimento ad altra sede a titolo di differenza per il maggior canone di locazione sono componenti del reddito tassabile e vanno, pertanto, assoggettate ad IRPEF per l´intero ammontare, se ricadono in periodi d´imposta anteriori al 1 gennaio 1998 (data di entrata in vigore del D. Lgs. n. 314 del 1997), e, quindi, sia nel vigore del D.P.R. n. 597 del 1973, art. 48 sia ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48 (nel testo anteriore alla sostituzione operata dal citato D.Lgs. n. 314 del 1997).
Al riguardo si osserva:
* che il reddito di lavoro dipendente, al sensi dell´art. 48 primo comma del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597. è costituito da "tutti i compensi, comunque denominati, percepiti m dipendenza del lavoro prestato, anche sotto forma di partecipazione agli utili ed a titolo di sussidio o liberalità";
* che detto reddito include dunque, oltre alla, retribuzione in senso stretto, cioé al corrispettivo pattuito per l´attività lavorativa, ogni altra erogazione che trovi fonte nel rapporto di lavoro, e che sia effettuata in funzione compensativa, vale a dire riequilibratrice del vantaggio che il datore di lavoro riceve dalla prestazione e delle energie che il dipendente spende per compiere la prestazione stessa;
* che tale ampia definizione dell´imponibile necessariamente abbraccia i sussidi e le indennità, con cui il datore di lavoro assuma su di sé, integralmente o parzialmente, gli oneri economici di ordine generale che il lavoratore affronti per mettersi in grado di svolgere l´attività convenuta, quali le spese di alloggio, vitto e vestiario, dato che le relative erogazioni dipendono dal rapporto di lavoro, non da altra causale, ed hanno l´indicata funzione compensativa;
* che in questa logica si inseriscono i successivi commi del citato art. 48, recanti specifiche eccezioni alla previsione del primo comma, e, in particolare, il terzo comma, quando, per l´indennità di trasferta, sottrae all´imponibile solo una percentuale forfettizzata, sulla scorta di un´implicita valutazione di presuntiva imputabilità di tale percentuale al recupero delle spese "vive" richieste dalla trasferta medesima, e così conferma la tassabilità della rimanente parte, anche se riconducibile all´incremento delle menzionate spese generali di mantenimento per il temporaneo impegno del lavoratore in località diversa da quella abituale;
* che detti criteri sono sostanzialmente recepiti dall´art. 48 del d.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917, il quale definisce come reddito tassabile tutti i compensi dipendenti dal rapporto di lavoro, espressamente comprendendovi i rimborsi di spese (primo comma), e poi, in via d´eccezione, si occupa, fra l´altro, delle indennità e dei rimborsi per trasferte (quarto comma), fissando una misura non imponibile;
* che i criteri medesimi sono ribaditi con la riformulazione dell´art. 48 del d.P.R. n. 917 del 1986, introdotta, con effetto dal 1^ gennaio 1998, dall´art. 3 del d.lgs. 2 settembre 1997 n. 314, ove si qualifica come reddito di lavoro, ai fini impositivi, ogni erogazione effettuata "in relazione al rapporto di lavoro", usandosi espressione equivalente a quella di erogazione dipendente dal rapporto di lavoro, anche se poi, nell´ambito di una più articolata disciplina delle eccezioni, si contempla, per la prima volta, l´indennità di trasferimento, l´indennità di sistemazione e quelle analoghe, adottandosi anche per esse il parametro della non tassabilità di una misura percentuale, predeterminata (settimo comma);
* che la diversità di natura e di presupposti delle indennità di trasferimento rispetto a quelle di trasferta, del resto separatamente contemplate nei contratti di lavoro, per la rilevata distinzione tra concorso in oneri generali di mantenimento connessi alla fisiologica evoluzione del rapporto e rimborso di spese che il datore di lavoro provochi richiedendo un temporaneo espletamento della prestazione fuori del territorio abituale, osta alla estensibilità alle prime di norme dettate per le seconde;
* che, per i versamenti in discorso, non sono conferenti i richiami alla nozione di risarcimento del danno emergente, perché il denaro sborsato dal lavoratore subordinato, per assicurarsi la sistemazione abitativa presso la sede della propria attività o per fronteggiare altri bisogni di vita, è spesa propedeutica alla prestazione lavorativa, indispensabile per porsi in condizione di svolgerla, non effetto patrimoniale negativo della prestazione stessa, e tantomeno pregiudizio arrecato dal datore di lavoro.
Al riguardo si osserva:
* che il reddito di lavoro dipendente, al sensi dell´art. 48 primo comma del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597. è costituito da "tutti i compensi, comunque denominati, percepiti m dipendenza del lavoro prestato, anche sotto forma di partecipazione agli utili ed a titolo di sussidio o liberalità";
* che detto reddito include dunque, oltre alla, retribuzione in senso stretto, cioé al corrispettivo pattuito per l´attività lavorativa, ogni altra erogazione che trovi fonte nel rapporto di lavoro, e che sia effettuata in funzione compensativa, vale a dire riequilibratrice del vantaggio che il datore di lavoro riceve dalla prestazione e delle energie che il dipendente spende per compiere la prestazione stessa;
* che tale ampia definizione dell´imponibile necessariamente abbraccia i sussidi e le indennità, con cui il datore di lavoro assuma su di sé, integralmente o parzialmente, gli oneri economici di ordine generale che il lavoratore affronti per mettersi in grado di svolgere l´attività convenuta, quali le spese di alloggio, vitto e vestiario, dato che le relative erogazioni dipendono dal rapporto di lavoro, non da altra causale, ed hanno l´indicata funzione compensativa;
* che in questa logica si inseriscono i successivi commi del citato art. 48, recanti specifiche eccezioni alla previsione del primo comma, e, in particolare, il terzo comma, quando, per l´indennità di trasferta, sottrae all´imponibile solo una percentuale forfettizzata, sulla scorta di un´implicita valutazione di presuntiva imputabilità di tale percentuale al recupero delle spese "vive" richieste dalla trasferta medesima, e così conferma la tassabilità della rimanente parte, anche se riconducibile all´incremento delle menzionate spese generali di mantenimento per il temporaneo impegno del lavoratore in località diversa da quella abituale;
* che detti criteri sono sostanzialmente recepiti dall´art. 48 del d.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917, il quale definisce come reddito tassabile tutti i compensi dipendenti dal rapporto di lavoro, espressamente comprendendovi i rimborsi di spese (primo comma), e poi, in via d´eccezione, si occupa, fra l´altro, delle indennità e dei rimborsi per trasferte (quarto comma), fissando una misura non imponibile;
* che i criteri medesimi sono ribaditi con la riformulazione dell´art. 48 del d.P.R. n. 917 del 1986, introdotta, con effetto dal 1^ gennaio 1998, dall´art. 3 del d.lgs. 2 settembre 1997 n. 314, ove si qualifica come reddito di lavoro, ai fini impositivi, ogni erogazione effettuata "in relazione al rapporto di lavoro", usandosi espressione equivalente a quella di erogazione dipendente dal rapporto di lavoro, anche se poi, nell´ambito di una più articolata disciplina delle eccezioni, si contempla, per la prima volta, l´indennità di trasferimento, l´indennità di sistemazione e quelle analoghe, adottandosi anche per esse il parametro della non tassabilità di una misura percentuale, predeterminata (settimo comma);
* che la diversità di natura e di presupposti delle indennità di trasferimento rispetto a quelle di trasferta, del resto separatamente contemplate nei contratti di lavoro, per la rilevata distinzione tra concorso in oneri generali di mantenimento connessi alla fisiologica evoluzione del rapporto e rimborso di spese che il datore di lavoro provochi richiedendo un temporaneo espletamento della prestazione fuori del territorio abituale, osta alla estensibilità alle prime di norme dettate per le seconde;
* che, per i versamenti in discorso, non sono conferenti i richiami alla nozione di risarcimento del danno emergente, perché il denaro sborsato dal lavoratore subordinato, per assicurarsi la sistemazione abitativa presso la sede della propria attività o per fronteggiare altri bisogni di vita, è spesa propedeutica alla prestazione lavorativa, indispensabile per porsi in condizione di svolgerla, non effetto patrimoniale negativo della prestazione stessa, e tantomeno pregiudizio arrecato dal datore di lavoro.
SUPREMA CORTE DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA
Sentenza 12 marzo 2009, n. 5962
Svolgimento del processo
V.P. propose ricorso alla Commissione Tributaria di 1^ grado di Milano avverso l´avviso di accertamento, con il quale l´Ufficio aveva accertato a suo carico, in relazione all´esercizio 1986, un maggior imponibile Irpef per complessive L. 12.987.200, quale "contributo differenza canone d´affitto" corrisposto dal datore di lavoro - Credito Italiano s.p.a. - a titolo di indennizzo per il maggior canone di locazione nella nuova sede di lavoro, a seguito di trasferimento. La Commissione tributaria di 1^ grado respinse il ricorso ritenendo che gli emolumenti corrisposti dovessero considerarsi reddito da lavoro dipendente. L´appello proposto dal V. venne rigettato dalla C.T.R. di Milano in data 25/9/2001.
Avverso tale decisione ha proposto ricorso per Cassazione il V.; resistono con controricorso il Ministero dell´Economia e delle Finanze e l´Agenzia dell´Entrate. La causa è stata assegnata alla Camera di consiglio, essendosi ravvisati i presupposti di cui all´art. 375 c.p.c..
Motivi della decisione
Con il primo motivo di ricorso il V. assume la violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, art. 48, comma 1, nonchè della nozione giuridica di reddito fiscale desumibile dall´intero corpo normativo concernente la sua tassazione;
violazione e falsa applicazione dell´art. 12 disp gen. (in relazione all´art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) motivazione omessa o comunque insufficiente motivazione su un punto decisivo della controversia (in relazione all´art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5): estraneo al concetto fiscale di reddito sarebbe l´indennizzo per maggiori canoni di locazione, corrisposto dal datore di lavoro "per compensare il soggetto di un sacrificio patrimoniale".
Con secondo motivo di ricorso il V. assume la violazione dell´art. 112 c.p.c.; violazione dell´art. 1306 c.c., comma 2, e dell´art. 1294 c.c., nonchè del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 35, e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 64, ed altresì dei principi concernenti la solidarietà passiva tra sostituto e sostituito desumibili da quelle stesse norme, in relazione all´art. 360 c.p.c., n. 3.
Rileva il ricorrente che la C.T.R. non avrebbe esaminato alcune decisioni della S.C. - da lui menzionate - con le quali si era affermata l´intassabilità dell´indennizzo in parola; in particolare la sentenza n. 558/2000 relativa alla controversia sollevata proprio dal Credito Italiano, datore di lavoro e sostituto fiscale.
Ingiustificatamente sarebbe stato disapplicato l´art. 1306 c.c., "l´avvenutapronuncia di sentenza che accerta l´infondatezza oggettiva della pretesa fiscale... legittima, già in questo stato anteriore, il prossimo e sicuro condebitore... ad avvalersi, in forza della norma citata, di tale giudicato favorevole alle parti obbligate".
Il ricorso è infondato.
Secondo i principi consolidati di questa Corte di cui alle sentenze n. 1958/06 e n. 13182/2000, le somme corrisposte dal datore di lavoro al proprio dipendente in occasione del trasferimento ad altra sede a titolo di differenza per il maggior canone di locazione, sia la c.d. diaria sono componenti del reddito tassabile, e vanno pertanto assoggettate ad IRPEF per l´intero ammontare, sia nel vigore del D.P.R. n. 597 del 1973, art. 48, sia ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48, (nel testo anteriore alla sostituzione operata dal citato D.Lgs. n. 314 del 1997). Non sussiste l´assunta violazione di cui all´art. 112 c.p.c., in ordine alle decisioni citate dal V., avendo la C.T.R. applicato "il più recente indirizzo della Corte di Cassazione - sent. 18/2/2000, n. 1842, 28/2/2000, n. 2212, 6/3/2000, n. 2505, 8/3/2000, n. 2611".
E´ altresì da escludere efficacia nel presente procedimento della sentenza n. 558/2000 del 19/1/2000, in quanto nella stessa non vi è alcun riferimento ai nominativi dei dipendenti del Credito Italiano per i quali venne affermata l´intassabilità dell´indennizzo in parola. Quanto sopra ha effetto assorbente circa le ulteriori censure. I differenti orientamenti anche di questa Corte circa la tassabilità dell´indennizzo giustificano la compensazione delle spese del giudizio.
P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese
SEZIONE TRIBUTARIA
Sentenza 12 marzo 2009, n. 5962
Svolgimento del processo
V.P. propose ricorso alla Commissione Tributaria di 1^ grado di Milano avverso l´avviso di accertamento, con il quale l´Ufficio aveva accertato a suo carico, in relazione all´esercizio 1986, un maggior imponibile Irpef per complessive L. 12.987.200, quale "contributo differenza canone d´affitto" corrisposto dal datore di lavoro - Credito Italiano s.p.a. - a titolo di indennizzo per il maggior canone di locazione nella nuova sede di lavoro, a seguito di trasferimento. La Commissione tributaria di 1^ grado respinse il ricorso ritenendo che gli emolumenti corrisposti dovessero considerarsi reddito da lavoro dipendente. L´appello proposto dal V. venne rigettato dalla C.T.R. di Milano in data 25/9/2001.
Avverso tale decisione ha proposto ricorso per Cassazione il V.; resistono con controricorso il Ministero dell´Economia e delle Finanze e l´Agenzia dell´Entrate. La causa è stata assegnata alla Camera di consiglio, essendosi ravvisati i presupposti di cui all´art. 375 c.p.c..
Motivi della decisione
Con il primo motivo di ricorso il V. assume la violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, art. 48, comma 1, nonchè della nozione giuridica di reddito fiscale desumibile dall´intero corpo normativo concernente la sua tassazione;
violazione e falsa applicazione dell´art. 12 disp gen. (in relazione all´art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3) motivazione omessa o comunque insufficiente motivazione su un punto decisivo della controversia (in relazione all´art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5): estraneo al concetto fiscale di reddito sarebbe l´indennizzo per maggiori canoni di locazione, corrisposto dal datore di lavoro "per compensare il soggetto di un sacrificio patrimoniale".
Con secondo motivo di ricorso il V. assume la violazione dell´art. 112 c.p.c.; violazione dell´art. 1306 c.c., comma 2, e dell´art. 1294 c.c., nonchè del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 35, e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 64, ed altresì dei principi concernenti la solidarietà passiva tra sostituto e sostituito desumibili da quelle stesse norme, in relazione all´art. 360 c.p.c., n. 3.
Rileva il ricorrente che la C.T.R. non avrebbe esaminato alcune decisioni della S.C. - da lui menzionate - con le quali si era affermata l´intassabilità dell´indennizzo in parola; in particolare la sentenza n. 558/2000 relativa alla controversia sollevata proprio dal Credito Italiano, datore di lavoro e sostituto fiscale.
Ingiustificatamente sarebbe stato disapplicato l´art. 1306 c.c., "l´avvenutapronuncia di sentenza che accerta l´infondatezza oggettiva della pretesa fiscale... legittima, già in questo stato anteriore, il prossimo e sicuro condebitore... ad avvalersi, in forza della norma citata, di tale giudicato favorevole alle parti obbligate".
Il ricorso è infondato.
Secondo i principi consolidati di questa Corte di cui alle sentenze n. 1958/06 e n. 13182/2000, le somme corrisposte dal datore di lavoro al proprio dipendente in occasione del trasferimento ad altra sede a titolo di differenza per il maggior canone di locazione, sia la c.d. diaria sono componenti del reddito tassabile, e vanno pertanto assoggettate ad IRPEF per l´intero ammontare, sia nel vigore del D.P.R. n. 597 del 1973, art. 48, sia ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48, (nel testo anteriore alla sostituzione operata dal citato D.Lgs. n. 314 del 1997). Non sussiste l´assunta violazione di cui all´art. 112 c.p.c., in ordine alle decisioni citate dal V., avendo la C.T.R. applicato "il più recente indirizzo della Corte di Cassazione - sent. 18/2/2000, n. 1842, 28/2/2000, n. 2212, 6/3/2000, n. 2505, 8/3/2000, n. 2611".
E´ altresì da escludere efficacia nel presente procedimento della sentenza n. 558/2000 del 19/1/2000, in quanto nella stessa non vi è alcun riferimento ai nominativi dei dipendenti del Credito Italiano per i quali venne affermata l´intassabilità dell´indennizzo in parola. Quanto sopra ha effetto assorbente circa le ulteriori censure. I differenti orientamenti anche di questa Corte circa la tassabilità dell´indennizzo giustificano la compensazione delle spese del giudizio.
P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese