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EVASIONE ED OMISSIONE CONTRIBITIVA. SANZIONI APPLICATE E LORO RIDUZIONE. CASI DI PAGAMENTO DILAZIONATO.
Breve ricognizione della disciplina.
Dr. Domenico De Fazio
(Funzionario Direzione Generale INPS)
1. EVASIONE ED OMISSIONE CONTRIBITIVA. SANZIONI APPLICATE (Art.116 commi 8 e seguenti legge n.388/2000 e Circolare INPS n.110/2001).
A) L’evasione contributiva.
Si verifica in caso di registrazioni contabili o denunce obbligatorie false, finalizzate all’occultamento di rapporti di lavoro o di retribuzioni erogate (ad esempio, mancata iscrizione dell’azienda all’INPS, mancata iscrizione dei dipendenti, retribuzioni c.d. “fuori busta”) e in tutti gli altri casi in cui l’importo dei contributi previdenziali dovuti non è rilevabile da nessuna registrazione o denuncia obbligatoria prevista dalla legge1.
Le “denunce obbligatorie” sono le comunicazioni che i soggetti obbligati devono effettuare nei confronti degli enti previdenziali2.
Le “registrazioni obbligatorie” sono le annotazioni che i soggetti obbligati devono fare nei libri di cui è obbligatoria la tenuta3.
Quando ricorre tale fattispecie si applica la sanzione civile, determinata in ragione d’anno, in misura pari del 30% dei contributi evasi.
Tale sanzione deve essere calcolata fino alla data di pagamento di quanto dovuto e non può essere superiore al 60% dell’importo dei contributi evasi (c.d. tetto).
Dopo il raggiungimento del suddetto tetto massimo senza che si sia provveduto al pagamento, sulla sorte contributiva maturano anche gli interessi di mora.
B) L’omissione contributiva.
Si verifica quando l’importo del mancato versamento è rilevabile dalle denunce e/o registrazioni contabili obbligatorie4.
Appare utile specificare alcune ipotesi in cui tale fattispecie ricorre:
- quando, a fronte della regolarità delle denunce e delle registrazioni obbligatorie, manca solo il pagamento dei contributi;
- quando manca solo la denuncia mensile connessa al pagamento dei contributi, ma risulta possibile ugualmente desumere l’ammontare dei contributi dovuti dalle denunce annuali o dalle altre registrazioni obbligatorie5.
Se ricorre tale fattispecie si applica la sanzione, determinata in ragione d’anno, in misura pari al tasso ufficiale di riferimento (TUR), più una maggiorazione del 5,5%.
In tal caso, il tetto massimo è del 40% dell’importo dei contributi non versati.
Dopo il raggiungimento del suddetto tetto massimo senza che si sia provveduto al pagamento sulla sorte contributiva maturano anche gli interessi di mora.
1.1. DISTINZIONE TRA EVASIONE E OMISSIONE CONTRIBUTIVA
La norma di riferimento per distinguere le due fattispecie è l’art.116 comma 8 legge n.388/2000 che testualmente recita:
“ I soggetti che non provvedono…al pagamento dei contributi o premi…ovvero vi provvedono in misura inferiore a quella dovuta, sono tenuti:
1. nel caso di mancato o ritardato pagamento di contributi o premi, il cui ammontare è rilevabile dalle denunce e/o registrazioni obbligatorie…al pagamento di una sanzione civile…;
2. in caso di evasione connessa a registrazioni o denunce obbligatorie omesse o non conformi al vero, cioè nel caso in cui il datore di lavoro, con l’intenzione specifica di non versare contributi o premi, occulta rapporti di lavoro in essere ovvero le retribuzioni erogate, al pagamento di una sanzione civile…”6
La sentenza citata nelle note 1 e 4 ha riassunto i due diversi orientamenti emersi dalle sentenze della Corte di Cassazione in materia.
Secondo un primo orientamento (sentenze nnn.1552 e 5386 del 2003), basato soprattutto sull’interpretazione letterale della norma, per l’integrazione della fattispecie di evasione è sufficiente che sia omesso uno degli adempimenti obbligatori, in quanto la norma utilizza la disgiuntiva “o” (“registrazioni o denunce obbligatorie”).
L’altro orientamento (sentenza n.533/2003), fondato su un’interpretazione teleologica, poggia sul criterio della pericolosità sociale della condotta: quando è possibile rilevare l’ammontare dei contributi non versati basandosi sui dati indicati dallo stesso contribuente in denunce o registrazioni obbligatorie, ricorre l’ipotesi meno grave dell’omissione; per contro, la mancanza di dati contabili relativi al rapporto di lavoro indica la presenza della fattispecie di evasione.
Tale orientamento è avvalorato dal fatto che la norma richiede il dolo specifico dell’evasione (“intenzione specifica di non versare contributi o premi”); tale elemento psicologico si può agevolmente escludere nel caso in cui il contribuente effettua regolarmente le denunce e le registrazioni obbligatorie, manifestando così una volontà contraria all’occultamento dell’attività o del rapporto di lavoro.
La sentenza n. 14727/2003 accoglie tale ultime conclusioni.
2. RIDUZIONE DELLE SANZIONI CIVILI
(art.116 commi 15 e 16 legge n.388/2000 e Circolare INPS n.88/2002)
La riduzione delle sanzioni è prevista solo se ricorre la fattispecie di omissione e nei seguenti casi espressamente previsti dalla legge:
1. rilevanti, oggettive incertezze connesse a contrastanti o sopravvenuti diversi orientamenti giurisprudenziali o amministrativi (art.116 c.15 lett.a);
2. fatto doloso del terzo denunciato all’Autorità giudiziaria;
3. aziende in crisi con richiesta di cassa integrazione guadagni;
4. aziende in fase di riorganizzazione, riconversione, ristrutturazione, che abbiano particolare rilevanza sociale ed economica nell’ambito territoriale e il cui stato di crisi sia accertato dagli ispettori del Ministero del Lavoro;
5. aziende sottoposte a procedure concorsuali;
6. enti non economici, enti, fondazioni e associazioni senza fini di lucro, nel caso in cui l’inadempienza contributiva sia dipesa da ritardata erogazione di contributi pubblici previsti per legge o convenzione.
2.1. MISURA DELLA RIDUZIONE DELLE SANZIONI
Le sanzioni, nei suddetti casi, possono essere ridotte fino alla misura degli interessi legali (attualmente 2,5%) vigenti alla data della presentazione dell’istanza oppure fino alla misura degli interessi legali maggiorati del 50%, secondo i seguenti criteri:
· livello di correttezza del comportamento pregresso dell’azienda in relazione agli obblighi contributivi;
· correntenza dei versamenti contributivi;
· situazione patrimoniale complessiva;
· rilevanza delle cause che hanno determinato il mancato pagamento dei contributi;
· riflessi sui livelli occupazionali;
· importo delle somme da recuperare;
· incidenza della concessione rispetto alle possibilità di recuperare il credito.
Nel caso di evasione da parte di aziende sottoposte a procedure concorsuali si applica sempre un 2% in più rispetto al tasso di interesse legale.
Nel caso siano coinvolti enti senza fini di lucro, si applica:
· il tasso di interesse legale nei confronti di Enti i cui proventi consistano per almeno i 2/3 in finanziamenti pubblici;
· il tasso di interesse legale maggiorato del 50% nei confronti degli altri Enti.
2.2. COMPETENZA A DECIDERE.
L’istruttoria della domanda di riduzione delle sanzioni civili spetta alla Sede Inps territorialmente competente, la quale formula un parere che orienta la decisione finale da parte del Direttore Regionale INPS.
3. DILAZIONE DEI DEBITI CONTRIBUTIVI ACCERTATI
(Art.2 c.11 D.L.n.388/1989, come modificato dall’art.116 c.117 legge n.388/2000 e dall’art.3 c.3bis legge n.178/2002; Circolari INPS nn. 104/1989, 123/1995, 165/2001, 74/2004)
La dilazione dei debiti contributivi può avvenire secondo le fattispecie di seguito indicate.
1. Rateizzazione fino a 24 mesi:
si può chiedere tale tipo di rateizzazione sia per i debiti contributivi ancora in fase amministrativa sia per quelli già iscritti a ruolo;
2. Rateizzazione fino a 36 mesi:
la rateizzazione fino a 24 mesi può essere prorogata fino a 36 mesi, previa autorizzazione del Ministero del lavoro, sia per i debiti contributivi ancora in fase amministrativa, sia per quelli già iscritti a ruolo purché di importo superiore a € 5160,00 e solo quando ricorrano le seguenti altre condizioni:
1. calamità naturali in occasione delle quali sono stati emessi decreti di sospensione dei termini;
2. procedure concorsuali dichiarate;
3. carenza temporanea di liquidità finanziaria derivante da ritardato introito di crediti maturati nei confronti di amministrazioni dello Stato o di enti pubblici, a seguito di obblighi contrattuali, ovvero da ritardata erogazione di contributi e finanziamenti pubblici previsti da legge o convenzione;
4. ricorrenza di uno stato di crisi aziendale dovuto a contrazione o sospensione dell’attività produttiva per eventi transitori, non imputabili all’azienda, di situazioni temporanee di mercato, di crisi economiche settoriali e locali, ovvero di un processo di riorganizzazione, ristrutturazione e riconversione aziendale;
5. trasmissione agli eredi dei debiti contributivi;
6. contestuali richieste di pagamento di contributi dovuti a vario titolo ( condono, recupero contributi sospesi a seguito di ordinanze connesse al verificarsi di calamità naturali, contributi correnti ), aventi scadenze concomitanti;
7. oggettive incertezze connesse a contrastanti ovvero sopravvenuti diversi orientamenti giurisprudenziali o determinazioni amministrative sulla ricorrenza dell’obbligo contributivo, successivamente riconosciuti in sede giurisdizionale o amministrativa, in relazione alla particolare rilevanza delle incertezze interpretative che hanno dato luogo all’inadempienza;
8. fatto doloso del terzo denunciato, entro i termini di cui all’art.124, primo comma c.p., all’Autorità giudiziaria;
9. carenza temporanea di liquidità finanziaria connessa a difficoltà economico- sociali, territoriali o settoriali, qualora l’importo oggetto della dilazione sia di particolare rilevanza in relazione alle dimensioni aziendali.
Per determinare la particolare rilevanza occorre verificare che il debito contributivo sia pari o superiore al doppio della media delle contribuzioni denunciate negli ultimi tre anni precedenti la domanda di rateazione.
3) Rateizzazione fino a 60 mesi (art.3 c.3bis legge n.178/2002; Circolare INPS n.74/2004):
si può chiedere tale tipo di rateizzazione:
· per i debiti contributivi, superiori a € 10.000,00, già iscritti a ruolo e solo nei casi in cui sarebbe concedibile la rateizzazione fino a 36 rate;
· per i debiti contributivi anche non iscritti a ruolo, previa autorizzazione del Ministero del lavoro di concerto con il Ministero dell’Economia, solo nel caso di oggettive incertezze connesse a contrastanti ovvero sopravvenuti diversi orientamenti giurisprudenziali o determinazioni amministrative sulla ricorrenza dell’obbligo contributivo, successivamente riconosciuti in sede giurisdizionale o amministrativa oppure di fatto doloso del terzo denunciato all’Autorità Giudiziaria.
Nella tabella sono riportate le diverse ipotesi:
NUMERO RATE | FASE PROCEDIMENTALE | COMPETENZA |
Fino a 24 | Debiti in fase amministrativa o già iscritti a ruolo | parere della Sede INPS; decisione del Direttore Regionale INPS |
Fino a 36 | Debiti in fase amministrativa o già iscritti a ruolo | Autorizzazione del Ministero del lavoro |
Fino a 60 | Debiti già iscritti a ruolo | parere della Sede INPS; decisione del Direttore Regionale INPS |
Fino a 60 | Debiti in fase amministrativa | Autorizzazione del Ministero del lavoro di concerto con il Ministero dell’Economia |
3.1. ASPETTI PROCEDURALI.
- Tutte le domande di rateizzazione devono essere presentate alla Sede INPS territorialmente competente, la quale cura l’istruttoria.
- Contestualmente alla domanda di pagamento dilazionato, oltre al pagamento - laddove non sia già stata versata - della parte di contributi a carico dei lavoratori (8,89%), l’azienda deve:
1. versare un importo pari ad 1/12 della sorte contributiva;
2. impegnarsi a versare la stessa somma mensilmente fino all’approvazione del piano di ammortamento; quest’ultimo indicherà gli importi delle successive rate;
3. rinunciare alle azioni giudiziarie.
- Il mancato pagamento anche di una sola rata comporta la decadenza dal beneficio della dilazione.
- La concessione della rateizzazione comporta, ovviamente, l’applicazione degli interessi di dilazione;
- Inoltre, soprattutto nel caso di importi rilevanti e di rateizzazione a 36 o 60 rate, la concessione può essere subordinata al rilascio, da parte del debitore, di garanzie reali o personali (ipoteca, fidejussione, avallo).
1 Secondo la sentenza n.14727/2003 della Corte di Cassazione “sussiste l’evasione contributiva quando l’istituto assicuratore non possa accertare dalle denunce o registrazioni obbligatorie l’ammontare dei contributi dovuti”;
2 Ci sono denunce mensili (mod.DM10 ex art.30 legge n.843/1978) e denunce annuali (l’art.4 legge n.467/1978 impone la denuncia nominativa dei lavoratori occupati con l’indicazione di tutti i dati necessari per l’applicazione delle norme in materia di previdenza e assistenza obbligatoria);
3 In particolare, la legge n.4/1953 e l’art.20 D.P.R.n.1124/1965 prevedono l’obbligo di registrazione sui libri paga delle retribuzioni corrisposte e delle relative trattenute, nonché il numero di ore lavorate per ciascun giorno, l’indicazione distinta delle ore di lavoro straordinario, la retribuzione effettivamente corrisposta in denaro e in natura.
Si tratta di dati dai quali è rilevabile agevolmente l’esistenza e la misura dei contributi da pagare.
4 Secondo la sentenza n.14727/2003 della Corte di Cassazione “sussiste omissione contributiva quando il soggetto obbligato tenga regolarmente le registrazioni obbligatorie ed effettua la denuncia annuale all’INPS, dalle quali l’Istituto può desumere l’ammontare dei contributi dovuti”;
5 Sono assimilate all’omissione, per quanto riguarda le sanzioni applicabili, le seguenti fattispecie:
- Evasione denunciata spontaneamente prima delle contestazioni o richieste;
- Mancato pagamento dovuto a “oggettive incertezze legate a orientamenti giurisprudenziali o amministrativi contrastanti sulla ricorrenza dell’obbligo contributivo poi ritenuto sussistente in sede giudiziaria o amministrativa (art.116 c.10 legge 388/2000);
6 La precedente versione normativa, contenuta nell’art.1 comma 217 legge n.662/1996, prevedeva la sanzione “in caso di evasione connessa a registrazioni o denunce obbligatorie omesse o non conformi al vero”;